Посетитель: Добрый день! 
Как отразить в учете организации (государственного унитарного предприятия (ГУП), основанного на праве хозяйственного ведения) получение при создании от собственника (в счет вклада в уставный фонд) полностью самортизированного объекта основных средств (ОС)?

Определенная оценщиком и утвержденная учредителем стоимостная оценка передаваемого в уставный фонд ОС составляет 600 000 руб. Иных затрат, связанных с получением объекта в хозяйственное ведение, организация не несет.

Полученный объект ОС будет использован в производстве продукции. Срок полезного использования для целей бухгалтерского учета установлен организацией равным 40 месяцам. Организация применяет линейный способ начисления амортизации в бухгалтерском учете. По данным собственника, указанным в передаточных документах, передаваемый объект ОС использовался в течение срока, превышающего установленный срок полезного использования, и полностью самортизирован.
_____________________________________________________________

Консультант: Добрый день!

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

ГУП признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество (абз. 1, 3 п. 1 ст. 113 Гражданского кодекса РФ, п. 1 ст. 2 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях").

Имущество ГУП находится, соответственно, в государственной собственности и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. Права собственника имущества ГУП от имени РФ или субъекта РФ осуществляют органы государственной власти РФ или субъекта РФ, а от имени муниципального образования - органы местного самоуправления (п. 2 ст. 113 ГК РФ, п. 1 ст. 2 Федерального закона N 161-ФЗ).

В данном случае переданное в хозяйственное ведение имущество формирует уставный фонд ГУП. Уставным фондом ГУП определяется минимальный размер имущества, гарантирующего интересы его кредиторов. Сведения о размере уставного фонда ГУП, о порядке и об источниках его формирования должны содержаться в уставе ГУП (п. 1 ст. 12, п. 4 ст. 9 Федерального закона N 161-ФЗ). Порядок формирования уставного фонда установлен ст. 13 Федерального закона N 161-ФЗ.

При передаче имущества, принадлежащего РФ, субъектам РФ или муниципальным образованиям, в качестве вклада в уставные капиталы, фонды юридических лиц обязательно проводится его оценка в порядке, установленном законодательством об оценочной деятельности. Стоимость имущества, закрепляемого за унитарным предприятием на праве хозяйственного ведения, при его учреждении определяется исходя из указанной оценки. Это следует из положений п. 5 ст. 8 Федерального закона N 161-ФЗ и ст. 8 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Право хозяйственного ведения на переданное имущество возникает у унитарного предприятия с момента передачи ему собственником этого имущества (если иное не предусмотрено федеральным законом или не установлено решением собственника о передаче имущества унитарному предприятию) (п. 1 ст. 299 ГК РФ, п. 2 ст. 11 Федерального закона N 161-ФЗ).

Передача имущества в хозяйственное ведение оформляется актом приема-передачи имущества в стоимостной оценке, утверждаемой учредителем (Письмо Минфина России от 22.09.2005 N 03-06-01-04/373).

Бухгалтерский учет

Уставный фонд ГУП отражается в бухгалтерском учете в размере, указанном в его уставе, и формирует собственный капитал ГУП (п. п. 66, 67 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Стоимость имущества, полученного ГУП в хозяйственное ведение при формировании уставного фонда, не признается доходом организации (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Все виды расчетов ГУП с уполномоченными на их создание государственными органами отражаются на счете 75 "Расчеты с учредителями" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При наделении ГУП имуществом в виде объекта ОС, переданного в хозяйственное ведение ГУП в качестве вклада в уставный фонд, в бухгалтерском учете организации производятся следующие записи (Письмо Минфина России от 21.08.2003 N 16-00-22/11, Инструкция по применению Плана счетов):

- по дебету счета 75, субсчет "Расчеты по выделенному имуществу", в корреспонденции с кредитом счета 80 "Уставный капитал" - в соответствии с учредительными документами на стоимость ОС, подлежащих передаче в хозяйственное ведение в качестве вклада в уставный фонд;

- по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 75, субсчет "Расчеты по выделенному имуществу" - на стоимость полученных ОС.

По общему правилу объект ОС принимается к учету по первоначальной стоимости (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Специальный порядок определения первоначальной стоимости для объектов ОС, получаемых унитарным предприятием от собственника имущества, ПБУ 6/01 не установлен.

Следует отметить, что НПА по бухгалтерскому учету не предусмотрено отражение в учете организации, принимающей объект ОС в хозяйственное ведение, сумм амортизации, начисленных организацией, передающей такой объект. На это указано, в частности, в Приложении к Письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2013 год", Письме Минфина России от 05.10.2011 N 07-02-06/185.

В соответствии с п. 9 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью ОС, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

В данном случае первоначальная стоимость полученного имущества определяется исходя из его стоимости (установленной собственником, как указывалось выше, на основании независимой оценки), указанной в акте приемки-передачи. Это следует из Письма Минфина России N 03-06-01-04/373.

Сформированная первоначальная стоимость объекта ОС списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).

Стоимость объектов ОС погашается путем начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01). При линейном способе сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (п. 19 ПБУ 6/01).

В рассматриваемой ситуации срок полезного использования устанавливается исходя из ожидаемого срока использования данного объекта ОС организацией (п. 20 ПБУ 6/01).

Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01). В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (п. 19 ПБУ 6/01).

Амортизация объектов ОС признается расходом по обычным видам деятельности ежемесячно в начисленных суммах (п. п. 5, 8, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

В данном случае ежемесячная сумма амортизации составит 15 000 руб. (600 000 руб. / 40 мес.). Сумма начисленной амортизации по объекту ОС, используемому в производстве, формирует фактическую себестоимость производимой продукции и отражается по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на прибыль организаций

Стоимость объекта ОС, полученного унитарным предприятием от собственника, не признается доходом организации (пп. 26 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника в хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 256 НК РФ).

НК РФ не устанавливает особого порядка определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества, полученного унитарным предприятием в хозяйственное ведение в счет вклада в уставный капитал, а также порядка определения срока полезного использования такого имущества.

По общему правилу имущество, полученное в виде взноса в уставный капитал организации, принимается по его стоимости (остаточной стоимости), определенной по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество. При этом стоимость вносимого имущества должна быть подтверждена документально, в противном случае стоимость этого имущества признается равной нулю.

Согласно п. 7 ст. 258 НК РФ срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, бывшего в эксплуатации, может быть определен как установленный предыдущим собственником этого ОС срок его полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником. Этот объект ОС включается в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую он был включен у предыдущего собственника (п. 12 ст. 258 НК РФ).

Как указал Минфин России, данная норма НК РФ не может напрямую применяться унитарными предприятиями, получающими имущество в хозяйственное ведение, поскольку при передаче имущества в хозяйственное ведение не происходит смены собственника имущества (Письма от 05.10.2011 N 07-02-06/185, от 29.11.2010 N 03-03-06/4/114).

По разъяснениям Минфина России унитарное предприятие при получении имущества в хозяйственное ведение в качестве вклада в уставный фонд формирует первоначальную стоимость получаемого имущества и устанавливает срок его полезного использования по данным учета собственника, передающего это имущество, который обязан предоставить информацию об остаточной стоимости имущества и его оставшемся сроке полезного использования, руководствуясь абз. 2 п. 1 ст. 257 и абз. 1 п. 1 ст. 258 НК РФ (Письма N 07-02-06/185 и N 03-03-06/4/114).

В рассматриваемом случае по информации, предоставленной собственником, полученный в хозяйственное ведение объект ОС полностью самортизирован, то есть его остаточная стоимость и срок полезного использования равны нулю. Следовательно, такой объект ОС в налоговом учете не амортизируется.

Применение ПБУ 18/02

В бухгалтерском учете по объекту ОС, полностью самортизированному по данным, представленным собственником, начисляется амортизация, а в налоговом учете первоначальная стоимость этого объекта равна нулю и, соответственно, он не амортизируется. В связи с этим в учете организации ежемесячно возникают постоянные разницы (в сумме начисленной в бухгалтерском учете амортизации) и соответствующие им постоянные налоговые обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Первичный документ

Бухгалтерские записи при получении объекта ОС

Отражен уставный фонд унитарного предприятия в размере стоимости имущества, подлежащего получению от собственника
75
80
600 000
Устав

Отражено получение имущества от собственника <*>
08
75
600 000
Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Полученное имущество принято к учету в качестве объекта ОС <*>
01
08
600 000
Акт о приеме-передаче объекта основных средств,

Инвентарная карточка учета объекта основных средств

Ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем принятия к учету объекта ОС, в течение 40 месяцев

Начислена амортизация
20

(23

и пр.)
02
15 000
Бухгалтерская справка-расчет

Отражено ПНО

(15 000 x 20%)
99
68
3000
Бухгалтерская справка-расчет