Посетитель: Добрый день!
Как отразить в учете организации расходы на изготовление форменной одежды на заказ, если договорная цена включает в том числе компенсацию затрат подрядчика на приобретение специфической фурнитуры?

По условиям договора контрагент шьет для организации форменную одежду из собственных материалов, закупая специально для этого заказа специфическую фурнитуру. В соответствии со сметой:

- цена приобретаемой для исполнения заказа фурнитуры составляет 23 010 руб. (в том числе НДС 3510 руб.);
- цена работ по изготовлению всех предметов форменной одежды составляет 112 100 руб. (в том числе НДС 17 100 руб.).

Форменная одежда оплачена после ее получения. Стоимость любого ее предмета не превышает установленный организацией лимит стоимости активов с целью отнесения их к основным средствам (40 000 руб.). В налоговом учете организации доходы и расходы определяются методом начисления.
_____________________________________________________________

Консультант: Добрый день!

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ). Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику (п. 1 ст. 703 ГК РФ).

Поскольку в данном случае договором подряда не предусмотрено иное, работа выполняется иждивением подрядчика, его силами и средствами, что установлено нормой п. 1 ст. 704 ГК РФ. По общему правилу цена договора подряда включает компенсацию издержек и вознаграждение подрядчика и может определяться путем составления сметы (п. п. 2, 3 ст. 709 ГК РФ). В рассматриваемой ситуации в смете, являющейся частью договора подряда, отдельно предусмотрена компенсация затрат подрядчика на приобретение специфической фурнитуры. При этом никаких дополнительных услуг, а также продажи фурнитуры заказчику не производится. Подрядчик закупает фурнитуру в целях выполнения своих обязанностей по договору подряда, а отдельное выделение стоимости фурнитуры в смете является одним из способов определения договорной цены.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

На основании пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ сумма НДС, предъявленная контрагентом, принимается организацией к вычету после принятия к учету форменной одежды при наличии выставленного контрагентом счета-фактуры и при условии, что форменная одежда будет использоваться для облагаемых НДС операций.

Бухгалтерский учет

В рассматриваемой ситуации стоимость любого предмета готовой форменной одежды не превышает установленный организацией лимит стоимости активов с целью отнесения их к основным средствам. Поэтому независимо от того, какой срок полезного использования будет установлен организацией для форменной одежды, это имущество принимается к учету в качестве материально-производственных запасов. Такой вывод следует из нормы абз. 4 п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.

Договорная стоимость приобретенной форменной одежды (за вычетом возмещаемого НДС) формирует фактическую себестоимость этой одежды как затраты, непосредственно связанные с ее приобретением, что следует из норм п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

На сегодняшний день Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, не предусмотрены какие-либо специальные счета для учета наличия и движения форменной одежды. Поэтому организация может в соответствии со своим рабочим планом счетов организовать отдельный аналитический учет этого имущества на счете 10 "Материалы", субсчет 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности", либо выделить для учета форменной одежды на счете 10 отдельный субсчет (например, субсчет 10-12 "Униформа на складе"). Данная ситуация регулируется нормами абз. 3 п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, абз. 3 п. 8 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Росс! ии от 29.07.1998 N 34н, абз. 4, 7, 8 преамбулы к Инструкции по применению Плана счетов. В рассматриваемой ситуации предположим, что фактическая себестоимость форменной одежды отражается на отдельном субсчете 10-12.

Бухгалтерские записи по принятию к учету форменной одежды, по отражению вычета по НДС, а также по уплате денежных средств подрядчику производятся в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены в нижеследующей таблице проводок <*>.

Налог на прибыль организаций

Для целей налогообложения форменная одежда, стоимость любого предмета которой не превышает 40 000 руб., не признается амортизируемым имуществом, так как она не удовлетворяет условиям п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ.

Напомним, что в отличие от специальной одежды предназначение форменной одежды состоит не в предотвращении или уменьшении воздействия на работников вредных и (или) опасных производственных факторов и не в защите от загрязнения. Форменная одежда предназначена содержать и доводить до сведения потребителей наглядную информацию о принадлежности работника к конкретной организации. Поэтому форменная одежда должна быть выполнена в единой цветовой гамме и содержать товарный знак или логотип фирмы, ее символику. Этот товарный знак (логотип, символика) должен быть нанесен непосредственно на одежду, а не содержаться на значке, галстуке или косынке или жилете. По данному вопросу см. Письма Минфина России от 02.04.2009 N 03-03-06/1/207, от 01.11.2005 N 03-03-04/2/99, УФНС России по г. Москве от 18.12.2009 N 16-15/133972.

В налоговом учете стоимость форменной одежды формируется в порядке, установленном п. 2 ст. 254 НК РФ, исходя из ее договорной стоимости (за вычетом НДС). Указанная стоимость может быть отнесена к одной из двух групп расходов <*>:

- если форменная одежда, не являющаяся амортизируемым имуществом, свидетельствует о принадлежности работников к данной организации и передается работникам во временное пользование, ее стоимость может быть учтена в составе материальных расходов на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. По данному вопросу см. Письмо Минфина России от 05.07.2011 N 03-03-06/2/109, консультацию советника государственной гражданской службы РФ 2 класса В.Г. Крашенинникова от 30.03.2009;

- если обязанность работодателя обеспечить работников форменной одеждой предусмотрена трудовым договором и при этом форменная одежда свидетельствует о принадлежности работников к данной организации, выдается им бесплатно (продается по пониженным ценам) и остается в их личном постоянном пользовании, то ее стоимость (либо часть стоимости, не компенсируемой работниками) может быть учтена в составе расходов на оплату труда на основании п. 5 ст. 255 НК РФ. По данному вопросу см. Письмо УФНС России по г. Москве от 18.12.2009 N 16-15/133972.

Аналогичное мнение выражено в Письме Минфина России от 09.02.2009 N 03-03-06/1/43. Дополнительно по вопросу возможных вариантов учета стоимости форменной одежды в целях налогообложения прибыли см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль.
Содержание операций
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Первичный документ

Принята к учету форменная одежда

(23 010 - 3510 + 112 100 - 17 100) <**>, <***>
10-12
60
114 500
Акт приемки-сдачи выполненных работ,

Приходный ордер

Отражен НДС, предъявленный подрядчиком

(3510 + 17 100) <**>
19
60
20 610
Счет-фактура

Принят к вычету НДС, предъявленный подрядчиком <**>
68
19
20 610
Счет-фактура

Оплачены работы, выполненные подрядчиком

(23 010 + 112 100)
60
51
135 110
Выписка банка по расчетному счету


--------------------------------

<*> В этой консультации не рассматривается вопрос о том, как отражается в бухгалтерском и налоговом учете передача форменной одежды в эксплуатацию. Соответствующие бухгалтерские записи в таблице проводок не приводятся.

<**> В Письме ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@, согласованном с Минфином России, предлагается к использованию форма универсального передаточного документа (УПД), основанная на форме счета-фактуры, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, в которую добавлены дополнительные реквизиты, в том числе обязательные реквизиты, предусмотренные для первичных документов законодательством о бухгалтерском учете. Данная форма носит рекомендательный характер.

УПД (со статусом "1" - счет-фактура и передаточный документ (акт)) при условии надлежащего заполнения всех реквизитов, установленных в качестве обязательных для счетов-фактур (ст. 169 НК РФ), а также для первичных документов (ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"), может использоваться покупателем одновременно в целях бухгалтерского учета, исчисления налога на прибыль, а также принятия к вычету сумм предъявленного НДС.

 <***> Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 см. комментарий.