Посетитель: Как отразить в учете организации - единственного участника ООО внесение вклада в имущество ООО (без увеличения уставного капитала) путем передачи объекта основных средств (ОС)?

Организацией, являющейся единственным участником ООО, принято решение о внесении в качестве вклада в имущество ООО объекта ОС. Объект ОС передается ООО на дату принятия соответствующего решения. Остаточная стоимость передаваемого объекта составляет 460 000 руб. (первоначальная стоимость передаваемого объекта ОС составляет 500 000 руб., сумма начисленной амортизации - 40 000 руб.), что соответствует рыночной стоимости данного объекта (без учета НДС). 
_____________________________________________________________

Консультант: Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Участники общества обязаны, если это предусмотрено уставом общества, по решению общего собрания участников общества вносить вклады в имущество общества. Такая обязанность участников общества может быть предусмотрена уставом общества при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому ими единогласно. Вклады в имущество общества не изменяют размеры и номинальную стоимость долей участников общества в уставном капитале общества (п. п. 1, 4 ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14- ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Вклады в имущество общества вносятся деньгами, если иное не предусмотрено уставом общества или решением общего собрания участников общества (п. 3 ст. 27 Федерального закона N 14-ФЗ). В рассматриваемой ситуации уставом общества предусмотрена возможность внесения вклада в имущество общества неденежными средствами.

В соответствии со ст. 39 Федерального закона N 14-ФЗ в обществе, состоящем из одного участника, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания участников общества, принимаются единственным участником общества единолично и оформляются письменно.

Заметим, что с точки зрения гражданского законодательства внесение дополнительного вклада в имущество ООО не рассматривается в качестве дарения (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 14.03.2008 N Ф04-912/2008(510-А81-14), Ф04-912/2008(2124-А81-14) по делу N А81- 4787/2006, ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.01.2002 N А33-10307/01-С2-Ф02-3445/01-С2). Следовательно, при внесении таких вкладов положения гл. 32 "Дарение" Гражданского кодекса РФ, в том числе пп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ, не применяются.

Бухгалтерский учет

Порядок отражения в бухгалтерском учете передачи имущества в качестве вклада в имущество ООО нормативными актами по бухгалтерскому учету не установлен.

Как указано выше, вклад в имущество общества не изменяет размеры и номинальную стоимость доли участника в уставном капитале общества, т.е. при внесении вклада у участника не возникает никаких дополнительных прав на получение денежных средств или других активов.

Следовательно, вклад в имущество ООО не может учитываться организацией в составе финансовых вложений (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).

По разъяснениям Минфина России при отражении в бухгалтерском учете организации вклада в имущество другой организации следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (Письмо от 29.01.2008 N 07-05-06/18 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год").

На основании п. 11 ПБУ 10/99 стоимость имущества, переданного в качестве вклада в имущество ООО, учитывается в составе прочих расходов как расходы, связанные с участием в других организациях.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при выполнении условий, предусмотренных п. 16 ПБУ 10/99. Необходимым условием для признания расхода является возможность определения суммы расхода, а также наличие уверенности, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива. Данные условия выполняются на дату фактической передачи объекта ОС, которая в рассматриваемом случае совпадает с датой принятия участником решения о внесении вклада.

Стоимость объекта ОС, переданного в качестве вклада в имущество, списывается с бухгалтерского учета (п. п. 29, 31 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. п. 75, 76 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

В рассматриваемом случае при передаче объектов ОС в качестве вклада в имущество ООО организация начисляет НДС, о чем будет сказано ниже. Сумма начисленного НДС также признается в качестве расхода, связанного с участием в уставном капитале ООО, на дату начисления НДС (п. п. 11, 16, 18 ПБУ 10/99).

Бухгалтерские записи по отражению в учете операций, связанных с передачей объекта ОС в качестве вклада в имущество ООО, производятся в порядке, предусмотренном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Передача другому лицу права собственности на имущество, в том числе на безвозмездной основе, в общем случае признается реализацией этого имущества (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Операции по реализации товаров (в том числе объектов ОС) являются объектами налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

По мнению Минфина России, передачу объекта ОС в качестве вклада в имущество следует рассматривать как безвозмездную передачу права собственности на товары, которая облагается НДС в силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, поскольку операции по передаче имущества (без изменения уставного капитала) в качестве вклада в имущество общества не поименованы в перечнях операций, не являющихся объектом налогообложения по НДС и освобождаемых от налогообложения на основании п. 2 ст. 146, ст. 149 НК РФ. При этом "входной" НДС, ранее принятый к вычету по передаваемому имуществу, не восстанавливается (Письмо Минфина России от 15.07.2013 N 03-07-14/27452). Отметим, что ранее налоговые органы высказывали аналогичную точку зрения (Письма УМНС России по г. Москве от 20.02.2004 N 24-08/10784, от 12.01.2004 N 26-12/01716).

В то же время по данному вопросу имеется и иная позиция, согласно которой передача имущества участником в качестве вклада в имущество общества рассматривается как передача имущества, носящая инвестиционный характер, которая не признается реализацией на основании пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ. Следовательно, такая передача не признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Данный подход подтверждается Постановлениями ФАС Волго-Вятского округа от 03.12.2012 по делу N А29-10167/2011, ФАС Центрального округа от 20.02.2007 по делу N А-62- 3799/2006. Однако, учитывая официальную позицию, отстаивать такую точку зрения, скорее всего, придется в судебном порядке. При этом необходимо учитывать, что при данном подходе организация на дату передачи имущества (объекта ОС) будет обязана восстановить "входной" НДС по передаваемому объекту в сумме, пропорциональной его остаточной стоимости (абз. 1, 2, 4 пп. 2 п. 3, пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что организация руководствуется позицией официальных органов и начисляет НДС при передаче объекта ОС в качестве вклада в имущество ООО.

В этом случае налоговая база определяется как стоимость передаваемого имущества, исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, без учета НДС. То есть налоговая база определяется исходя из цены передаваемого объекта ОС, указанной в решении участника о внесении вклада в имущество ООО и в документах, которыми оформлена передача имущества (п. 2 ст. 154, п. 3 ст. 105.3 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 04.10.2012 N 03-07-11/402) <*>.

В данном случае таким документом является Акт о приеме-передаче объекта основных средств (унифицированная форма N ОС-1, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7) <**>, которым оформляется передача объектов ОС. В рассматриваемой ситуации остаточная стоимость передаваемого объекта, указанная в решении о передаче и акте, соответствует рыночной стоимости передаваемого объекта (без НДС).

При безвозмездной передаче имущества налоговая база определяется на дату такой передачи (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). Налогообложение производится по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Отметим, что при передаче объекта ОС в качестве вклада в имущество передающая сторона обязана не позднее пяти дней со дня передачи имущества составить и зарегистрировать в книге продаж соответствующий счет-фактуру (пп. 1 п. 3 ст. 169, п. 3 ст. 168 НК РФ, п. 3 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость").

При этом получающая имущество сторона указанный счет-фактуру в книге покупок не регистрирует (пп. "а" п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 1137).

Налог на прибыль организаций

Передача объекта ОС в качестве вклада в имущество ООО для целей налогообложения прибыли рассматривается как безвозмездная передача (п. 2 ст. 248 НК РФ).

Соответственно, стоимость объекта ОС, передаваемого в качестве вклада в имущество ООО, а также сумма НДС, начисленная на стоимость такого имущества, не учитываются в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Применение ПБУ 18/02

Расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, приводят к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Бухгалтерские записи по отражению в учете ПНО производятся в порядке, предусмотренном Инструкцией по применению Плана счетов, и приведены в нижеследующей таблице проводок.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01 "Основные средства":

01-о "Основные средства в организации";

01-в "Выбытие основных средств".

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-НДС "Расчеты по НДС";

68-пр "Расчеты по налогу на прибыль организаций".

Содержание операций
 
Дебет - Кредит - Сумма, руб. - Первичный документ
Списана первоначальная стоимость передаваемого объекта ОС <**> 01-в 01-о 500 000 Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Списана сумма амортизации по передаваемому объекту ОС <**> 02 01-в 40 000 Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Списана остаточная стоимость объекта, переданного ООО <**> 76 01-в 460 000 Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Стоимость переданного объекта признана расходом, связанным с участием в уставном капитале ООО 91-2 76 460 000 Решение единственного участника
Начислен НДС при передаче объекта ОС (460 000 x 18%) 91-2 68-НДС 82 800 Счет-фактура
Отражено ПНО ((460 000 + 82 800) x 20%) 99 68-пр 108 560 Бухгалтерская справка-расчет