Если экспортная операция совершена до перехода на УСН, а пакет документов, подтверждающих экспорт, собран после перехода, права на возмещение НДС у налогоплательщика нет

(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24.10.2011 N А19-5573/2011) Организация, являясь плательщиком НДС, провела экспортную операцию, облагаемую данным налогом по нулевой ставке. Позднее налогоплательщик перешел с общего режима налогообложения на УСН, уже после перехода собрал пакет документов, подтверждающих экспорт, и подал декларацию, в которой НДС был заявлен к возмещению. Налогоплательщик счел, что он вправе в течение 180 дней представить декларацию по НДС за налоговый период, приходящийся на применение общей системы налогообложения, и предъявить к вычету суммы налога, уплаченные при приобретении товаров, реализованных на экспорт, вне зависимости от дальнейшей смены системы налогообложения.

Инспекция в возмещении отказала, доначислила налог, штраф и пени. Суды всех трех инстанций признали доначисление пеней неправомерным, однако указали, что права на возмещение у налогоплательщика не было в силу следующего. Право на применение нулевой ставки, равно как и обязанность по представлению декларации по НДС и пакета документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, предоставлено только плательщику данного налога. В соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением случаев ввоза товаров в РФ.

В силу п. 9 ст. 167 НК РФ при реализации товаров на экспорт моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. Если документы не были собраны в течение 180 дней, то НДС начисляется по ставке 18 процентов в периоде отгрузки. Таким образом, налоговая база по спорным экспортным операциям определена налогоплательщиком в период применения УСН, когда у него уже не было ни обязанности по сбору пакета экспортных документов, ни права на возмещение. Следовательно, инспекция правомерно начислила НДС по ставке 18 процентов и отказала в возмещении.

Тенденция вопроса

Аналогичные выводы содержат Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 23.03.2006 N А29-3764/2005а и ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2005 N А56-29277/04. Однако чаще суды приходили к противоположным выводам (см., например, Постановления ФАС Поволжского округа от 06.12.2007 N А65-21054/2006-СА1-42-23, ФАС Северо-Западного округа от 13.02.2006 N А66-8175/2005 и др.).